令和５年税制改正により、生前贈与による相続税の節税が、一部、制限される一方で、新たに設けられた贈与税の制度を活用することで、効果的に相続税の税負担軽減が可能となります。

令和５年税制改正後の、令和６年１月１日以降の贈与の上手な活用を説明します。

令和５年税制改正による「生前贈与」の改正内容

生前贈与の税制は、大きく、暦年贈与制度と相続時精算課税制度の２つの制度があります。この２つの制度について、令和５年の税制改正で贈与税の制度が改正となっています。

暦年贈与の令和５年税制改正の内容は、次のようになります。

1. 加算期間の延長相続開始前贈与の相続財産への加算期間が３年から７年に延長されました。
2. 延長期間中の不加算贈与相続開始前贈与の相続財産への加算期間のうち、延長した４年の間に行われた暦年贈与については、総額100万円まで相続財産に加算しません。

上の改正内容は、令和６年１月１日以後に贈与により取得する財産に係る相続税について、適用されます。

令和５年税制改正で相続時精算課税贈与について、次の二つの見直しが行われています。

1. 基礎控除110万円の創設相続時精算課税贈与で、暦年課税の基礎控除とは別に、毎年、110万円まで課税されない基礎控除が創設されました。
2. 災害による再計算贈与の日から贈与者の死亡による相続税申告の期限までに災害によって一定の被害を受けた場合には、相続時精算課税の贈与財産の相続財産への加算金額は、災害によって被害を受けた部分に相当する額を控除した残額とされました。

基礎控除110万円の創設は、令和６年１月１日以後に贈与により取得する財産に係る相続税または贈与税について、適用されます。災害による再計算は、令和６年１月１日以後に生じる災害により被害を受ける場合について適用されます。

令和５年税制改正により何ができなくなったのか

相続開始前７年以内の贈与財産の相続財産への加算

従来、相続の開始前３年以内に相続、遺贈等で財産を取得する人に対して、生前贈与がある場合には、相続財産に加算して相続税を計算するものとされていました。これが、令和6（2024）年1月1日以後の贈与から、相続の開始前７年以内の生前贈与について、相続税の課税価格に加算することとなります。

生前贈与を利用した相続税の節税

従来、生前贈与の相続財産への加算期間が3年間であったことから、次の2点を利用した相続税の節税が行われてきました。

1. 暦年課税贈与の基礎控除額110万円（年間）を利用する
2. 相続税と贈与税の税率差を利用する

例えば、次のようなケースです。

この時、年500万円の生前贈与を10年間行った場合と行わなかった場合とでは、贈与税と相続税の税負担は、次のようになります。

生前贈与がない場合には、遺産２億円に対して、相続税が4,860万円課税されます。

他方、生前贈与を行う場合には、贈与税480万円と相続税3,316万円との合計3,796万円が税負担となります。贈与を行ったかどうかにより、4,860万円と3,796万円との差額である1,064万円の税負担が軽減されます。

生前贈与により、税負担が軽減されるのは、次の理由です。

1つは、暦年贈与には110万円の基礎控除額がありますので、10年間贈与すると、110万円×10年＝1100万円が、税負担なく、父から、子供へ財産移転ができたことになります。

ただし、３年内贈与については、相続財産に加算されますので、相続税が課税されます。

二つ目は、相続税と贈与税の税率差によります。

年500万円に対する贈与税は年48万円であることから、贈与額に対する贈与税の負担割合は9.6%となります。他方、遺産2億円の場合に適用される相続税率は、40%です。贈与税の負担割合9.6%と、相続税の適用税率40%との差額が、税負担の軽減となります。

生前贈与加算が7年となる影響

令和5年税制改正により、生前贈与加算が7年となることで、税負担の軽減額が少なくなります。

令和6年以後の贈与については、生前贈与加算が7年となります。この場合の税負担は、贈与税480万円と相続税3,884万円との合計4,364万円が税負担となります。

生前贈与がない場合と、生前贈与がある場合（生前贈与加算が３年、７年）とでの税負担は、次のようになります。

1. 生前贈与がない場合・・・4,860万円
2. 生前贈与がある場合（生前贈与加算３年）・・・3,796万円（1,064万円の軽減）
3. 生前贈与がある場合（生前贈与加算７年）・・・4,364万円（496万円の軽減）

生前贈与加算が３年の時に比べて、生前贈与加算が７年となることで、税負担軽減額が、1,064万円から、496万円へ大きく減っています。

令和５年税制改正後の贈与の上手な活用

令和５年税制改正後の贈与の上手な活用は、大きく次の３つに分けて考えるとよいでしょう。

• （１）贈与税の非課税の活用
• （２）子供への贈与の活用
• （３）孫や子供の配偶者への贈与の活用

贈与税の非課税の活用

贈与税の非課税財産については、令和５年で税制改正の対象とはなっていません。贈与を活用した相続税対策として、贈与税の非課税財産の贈与をまず、検討するとよいでしょう。

①生活費等の贈与を受けた場合の贈与税の非課税

相続税法では、扶養義務者相互間において生活費または教育費に充てるためにした贈与により取得した財産のうち通常必要と認められるものは、贈与税の非課税財産であるとされています。

贈与税の対象とならないのは、生活費または教育費として必要な都度直接これらの用に充てるために贈与によって取得した財産とされます。そのため、生活費や教育費の名目で受け取った預金を貯金した場合や、株式、車、自宅の購入代金に充てた場合には贈与税の対象となります。また、数年分の生活費や教育費を一括して贈与を受けた場合は、贈与税の非課税とはなりません。

贈与税の非課税を利用するためには、「必要なタイミングで」「必要な金額だけ」を贈与する必要があります。

②生活費等の贈与を受けた場合の贈与税の非課税の活用例

生活費等の贈与を受けた場合の贈与税の非課税の活用例としては、次のような場合があります。

• 結婚式等の費用の負担・婚姻後の生活のための家具什器等の購入費用の援助
• 不妊治療や出産にかかる検査・検診、入院等に要する費用の援助
• 通常の授業料等の他、入学金・修学旅行費・留学費用といった教育費の援助

子供への贈与の活用

令和５年の税制改正では、子供への贈与を利用した相続税対策に影響があります。令和５年の税制改正は、令和６年１月１日以後の贈与について、適用となります。令和６年１月１日以後の贈与については、次のように考えるとよいでしょう。

①贈与者が若い、健康なうちの生前贈与

令和６年１月１日以後の贈与については、贈与後７年経過した贈与財産が相続財産への加算の対象から除外されます。そのため、贈与者がまだ、若く健康などで、贈与したのち７年以内に相続が発生する見込みが低いのであれば、暦年贈与により贈与を行うのが良いでしょう。

暦年贈与により贈与した財産は、７年経過すると相続財産への加算の対象外となりますので、生前贈与を行うことで相続税の節税が可能となります。

また、子供への生前贈与を行う際には、将来の相続の際に適用される相続税の税率が高いのであれば、暦年贈与の基礎控除額である110万円を超えて、贈与税を払いながら贈与する方が、相続税と贈与税とを合わせた税負担が少なくなる場合がありますので、基礎控除額110万円を超えた金額での贈与を検討するとよいでしょう。

②贈与者が高齢になる、健康状態を損なってからの生前贈与

贈与者が高齢であったり、健康状態を損なってから生前贈与を行う場合には、贈与財産の相続財産への加算期間である７年間に贈与者に相続が発生する可能性があります。この場合には、暦年贈与制度を利用した生前贈与財産が相続財産に加算されますので、生前贈与により相続税の節税とはなりません。

この場合には、暦年贈与ではなく、相続時精算課税制度の基礎控除額を利用するとよいでしょう。

令和５年税制改正により、令和６年１月１日以後の相続時精算課税制度による贈与で、相続時精算課税制度の基礎控除額110万円が創設されました。この相続時精算課税制度の基礎控除額110万円は、暦年贈与の基礎控除額と別に控除でき、相続財産への加算の対象とはなりません。

相続時精算課税制度の基礎控除額110万円は、暦年贈与の７年以内贈与の相続財産への加算とは異なり、相続財産への加算の対象外です。そのため、贈与者が高齢であったり、健康状態を損なったりしていて、暦年贈与の場合に７年以内の贈与財産の相続財産の加算の対象となると見込まれる場合には、相続時精算課税制度の基礎控除額110万円を利用した贈与を行うとよいでしょう。

なお、相続時精算課税制度による贈与を行う場合には、相続時精算課税制度を利用する初年度に、贈与税申告書を提出する際に、「相続時精算課税選択届出書」を提出する必要があります。

なお暦年課税贈与と相続時精算課税贈与の基礎控除額を整理すると、次のようになります。

暦年課税贈与と相続時精算課税贈与の基礎控除額の比較

	暦年課税贈与	相続時精算課税贈与
贈与時の基礎控除額	相続時精算課税贈与と別に、受贈者1人当たり110万円が基礎控除額となります。	暦年贈与と別に、受贈者1人当たり110万円が基礎控除額となります。
相続時の基礎控除額	基礎控除額を「含めて」、相続開始前７年間の贈与は相続財産に加算します。	基礎控除額を「除外して」、相続時精算課税贈与財産を相続財産に加算します。

孫や子供の配偶者への贈与の活用

孫や子供の配偶者のような相続人でない者は、暦年課税贈与を受けても、被相続人からの生前贈与の価額を相続税財産へ加算する必要はありません。

そのため、孫や子供の配偶者へ贈与を行う場合には、相続開始が７年より先と見込まれるか否かを心配する必要がありません。また、孫への生前贈与は、子を経由した相続の回数を１回少なくすることができるため、相続税の負担軽減が期待できます（一代飛ばしの相続税の節税）。

このことから、生前贈与を行う際には、子供への贈与の他に、孫や子供の配偶者への贈与を検討するとよいでしょう。

ただし、孫や子供の配偶者といった相続人でない者に生前贈与を行う場合で、孫や子供の配偶者が、遺言書により財産を遺贈により取得する場合や生命保険金の受取人に指定されている場合には、暦年贈与による生前贈与財産が相続財産への加算の対象となります。孫や子供の配偶者などへの生前贈与により、相続税の節税を行う場合には、孫や子供の配偶者が相続財産や生命保険金を受取人になっているかどうかを確認する必要があります。